1 de mayo de 2021 11:04 AM
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Modalidades contractuales en el agro uruguayo : arrendamiento rural

La contadora Mercedes Gómez, socia del estudio Nopitsch & Asociados, explicó todo lo relacionado con el contrato de arrendamiento rural

En el sector agropecuario, cuando no se desarrolla la actividad en inmuebles propios, es frecuente que nos encontremos con diferentes modalidades contractuales, como contratos de aparcería, medianería, pastoreo, comodato precario y  arrendamiento.

Este viernes 30 la contadora Mercedes Gómez, socia del estudio Nopitsch & Asociados, dialogó con Rurales El País sobre el contrato de arrendamiento rural: la forma de deducir este gasto, las condiciones para su deducibilidad, cuándo corresponde retener IRPF o IRNR, así como el impuesto que debe tributar el arrendador por la renta derivada de este contrato.

“Considerando que estamos próximos al 30 de junio, fecha de cierre de las empresas agropecuarias, nos parece importante tener presente, en aquellos casos en que la explotación agropecuaria se realiza sobre campos arrendados, los requisitos que se deben cumplir para poder deducir el gasto en la liquidación de IRAE: contrato inscripto, facturación de la contraparte en caso de corresponder, analizar si corresponde presentar el formulario 3100 así como realizar la retención de IRPF/IRNR”, señaló.

A su vez, dijo, para quien recibe el ingreso de arrendamiento, dependiendo de la forma jurídica deberá pagar el impuesto en cabeza de la empresa, o atribuir la renta a cada socio, según lo comentado anteriormente.

Contrato de arrendamiento

Sin ánimo de agotar el tema, ni entrar en aspectos legales, Gómez citó al artículo ° 2 de la Ley 14.384 donde se entiende por contrato de arrendamiento:

“Todo contrato por el que una de las partes se obliga a conceder a otra el uso y goce de un predio rural con destino a cualquier explotación agrícola, pecuaria o agropecuaria, y la otra, a pagar por ese uso o goce un precio en dinero o en frutos naturales o productos de la cosa…”

Vemos entonces como aspecto clave, que el predio se entrega al arrendatario para su uso y goce, recibiendo a cambio el arrendador, una contraprestación económica. Al respecto es interesante repasar la Consulta de DGI 3799, donde se discute frente a qué tipo de contrato se encuentra al contribuyente.

Gasto de arrendamiento. En relación a la deducción del gasto de arrendamiento, tenemos tres momentos claves:

  1. Antes de la reforma tributaria del año 2007. En ese entonces, los gastos por arrendamientos rurales se podían deducir siempre que fueran necesarios para obtener y conservar la renta, estuvieran debidamente documentados y no superaran un tope fijado por el Poder Ejecutivo, el que se fijaba en forma diferencial para ciertas actividades y se actualizaba anualmente.
  2. A partir de la Reforma Tributaria del 2007. Para los ejercicios iniciados a partir del 1/7/2007, la reforma tributaria introduce el concepto de “regla candado” (artículo 20 del Título 4), la que consiste en analizar la tributación de la contraparte. Es decir, el monto del gasto en concepto de arrendamiento rural se podía deducir un  100% siempre que el propietario de la tierra tributara IRAE (real o ficto), siendo la deducción un 48% del gasto cuando la contraparte tributara IRPF o IRNR (pudiendo en este último caso ser deducible un monto mayor dependiendo de la tasa efectiva del exterior a la que estuviera sujeta esa renta).
  3. A partir del año 2013 a la fecha. Considerando la importancia para el sector agropecuario del gasto de arrendamiento de inmuebles rurales, y del perjuicio que provoca su deducción en forma proporcional cuando la contraparte tributa IRNR o IRPF, el Poder Ejecutivo hizo uso de la facultad prevista para establecer excepciones al principio general a través del Decreto 404/013.

Es así que a partir de los ejercicios iniciados luego del 1º de julio de 2013 el gasto en concepto de arrendamiento de inmuebles con destino a explotación agropecuaria (salvo para los arrendamientos lecheros que ya contaban con un régimen especial), será el mayor entre:

El límite establecido por el mencionado criterio general (regla candado) y el precio promedio por hectárea anual de arrendamientos determinado por el MGAP a través de la oficina de Estadísticas Agropecuarias (DIEA), para los distintos destinos agropecuarios, incrementado en un 20%.

Si bien para este ejercicio aún no se emitieron estos valores, podemos comentar lo establecido para el ejercicio finalizado el 30 de junio del 2020, a través de la Resolución 1754/020, para tener una referencia.

  • Ganadería. $ 2.500 (US 59)
  • Agricultura de secano $ 7.124 (USD 169)
  • Agricultura con riego $ 9.262 (USD 219)
  • Arroz $4.368 (USD 103)
  • Forestación $5.090 (USD 121)
  • Agrícola / ganadero $4.855 (USD 115)
  • Agrícola / lechero $4.754 (USD 113)
  • Lechero/ganadero $2.962 (USD 70)
  • Restantes rubros (cunicultura, horticultura, viticultura, etc.) $ 5.299 (USD 124)

Estos valores se deben incrementar un 20%, según lo comentado anteriormente. En aquellos casos en que el arrendamiento no abarque el ejercicio fiscal completo, el precio promedio por hectárea anual deberá proporcionarse al período correspondiente.

Tal como fue aclarado por la DGI mediante la Consulta Nº 5846, por la aplicación de los mencionados topes no se permite en ningún caso deducir un monto mayor al gasto realmente incurrido por este concepto.

De igual forma, para que los arrendatarios puedan considerar estos topes para la deducción del gasto de arrendamiento, la DGI dispuso la presentación del Formulario 3100; en este formulario, el arrendatario deben comunicar los siguientes datos:

  •  El nombre o denominación del arrendador, con el respectivo documento y domicilio.
  • Inmueble arrendado, con el número de padrón, departamento y localidad.
  • Cantidad de meses que estuvo arrendado el inmueble en el ejercicio
  • Monto del arrendamiento y el monto de deducción.

Por último, este decreto dispuso, como forma de control y protección de la recaudación, la designación como agentes de retención del IRPF, a los contribuyentes del IRAE que sean arrendatarios de predios rurales con destino a explotación agropecuaria (excepto quienes hayan hecho la opción por tributar el IMEBA)

Los contribuyentes de IRAE ya eran agentes de retención del IRNR por las rentas de capital inmobiliario, previo a la entrada en vigencia de este decreto.

La retención aplicable asciende al 10,5% de la renta, debiéndose verter a la DGI al mes siguiente de efectuada, correspondiendo emitir el resguardo con las formalidades correspondientes.

Ingreso de arrendamiento

La especialista recordó que el ingreso por arrendamiento no constituye una renta agropecuaria, entonces el mismo va a estar gravado por IRAE, siempre que la forma jurídica de quien obtenga la renta sea algunas de las mencionadas en el Literal A del artículo 3 del título 4 (SA, sociedades en comandita por acciones, SRL, entre otras) en caso contrario esta renta deberá asignarse a cada socio y pagar en cabeza de los mismos, IRPF, IRNR, o IRAE si optara por este impuesto (debiendo hacer lo mismo por todas las rentas de capital que obtuviese).

A su vez, el ingreso por arrendamiento de inmuebles rurales está exonerado de IVA.

Para clarificar las ideas, manejó este ejemplo: una sociedad de hecho, además de realizar la explotación agropecuaria sobre inmuebles rurales de su propiedad, otorga parte de los mismos en arrendamiento; la renta proveniente de arrendamiento no va a pagar IRAE en cabeza de la sociedad, sino que va a atribuirla a cada socio y ellos tributaran impuesto a la renta personal. En este caso, si el arrendatario es contribuyente de IRAE deberá realizar la retención de IRPF, y las personas físicas podrán darle carácter definitivo.

Si la misma situación se diera en una sociedad anónima, o en una SRL, el ingreso por arrendamiento pagaría IRAE en cabeza de la sociedad.

Otros aspectos relevantes

Gómez comentó que el decreto-Ley Nº 14.384 establece que los contratos de arrendamientos rurales deben ser escritos e inscriptos en el Registro General de Arrendamientos y Anticresis.

En ese sentido se expidió la DGI en la consulta Nº 5271 estableciendo que para computar el gasto de arrendamiento en la liquidación de IRAE es necesario que el mismo esté inscripto en el registro correspondiente.

Para que el gasto de arrendamiento sea deducible debe estar debidamente documentado, esto implica, que si la contraparte es contribuyente de IRAE debe emitir factura por esta renta. En caso de ser una persona física la dueña del campo, sería suficiente el contrato de arrendamiento debidamente inscripto.

Para aquellas en que el arrendamiento se paga en especie el arrendatario deberá facturar el bien entregado de acuerdo al régimen general (Decreto Nº 597/988). Esta disposición rige tanto para los contribuyentes de IRAE como para los que hubieran optado por el IMEBA.

En lo que respecta al aporte al BPS es común que el mismo sea realizado por el arrendatario, pero es recomendable establecer este punto en el contrato. Se deben cumplir también con la presentación del R 500 tanto por parte del arrendatario, como del arrendador.

Por último, la Consulta 4.800 establece que quien debe computar las hectáreas para evaluar si supera el tope establecido para optar por IMEBA, es el arrendatario.

Escuchá la entrevista completa:

Fuente: El Pais

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